Justiça barra cobranças de ITCMD sobre usufruto

Nos últimos meses, alguns contribuintes conseguiram na Justiça barrar a cobrança de imposto sobre transmissão causa mortis e doação (ITCMD) de quaisquer bens e direitos. As decisões foram isoladas, mas suficientes para mais uma vez colocar na agenda a questão dos tributos incidentes sobre a transmissão de bens.

À medida que colocou a morte no centro das discussões, a pandemia de covid-19 também levou muitas famílias a reconsiderar ou iniciar a estruturação de planejamento sucessório. A tragédia representada pelas mortes superando a casa de 200 mil neste fim de janeiro tirou o assunto da lista de tabus de famílias que perceberam que sem um bom planejamento o patrimônio construído com muito esforço ao longo de uma vida inteira pode ser dilapidado pelos impostos.

Como explica Paulo Coimbra, sócio do Coimbra & Chaves Advogados, o ITCMD é uma inovação da Constituição de 1988 — antes disso nenhuma Constituição havia estabelecido um imposto com essa estrutura. “O constituinte decidiu repartir o antigo ITBI estadual, fixando as transmissões de bens imóveis, e direitos reais sobre ele incidentes (exceto os de garantia) por ato oneroso entre vivos”, destaca. “Cabe observar que é a lei de cada ente que especificará as hipóteses de incidência do imposto, sendo que, frise-se, não podem essas leis contrariar o que estiver estabelecido na Constituição”, completa.

Alexandre Tadeu Navarro, sócio da Navarro Advogados, ressalta que, apesar da competência estadual, há regras gerais no plano nacional que estabelecem os patamares de alíquotas e buscam eliminar as dúvidas nas situações de conflitos entre os estados na cobrança. “Atualmente os estados podem estabelecer alíquotas dentro dos patamares de 2% (mínimo) e 8% (máximo), conforme resolução do Senado Federal, que é o competente para essa definição. Cada estado, no entanto, estabelece suas alíquotas, dentro dos patamares, bem como as regras de cobrança — prazos de pagamento, isenções, responsabilidades tributárias etc”, informa.

Para que os aumentos sejam superiores ao teto deve haver previamente uma nova resolução do Senado criando outros patamares — já existe inclusive uma proposta em tramitação nesse sentido, elevando a alíquota máxima para 20% — e depois a tramitação, nas assembleias estaduais, das respectivas leis ordinárias estaduais promovendo o aumento em cada estado.

Ao tratar das decisões favoráveis obtidas pelos contribuintes, Tatiana Del Giudice Cappa Chiaradia, sócia do Candido Martins Advogados, destaca os principais argumentos dos contribuintes aceitos pelos tribunais. “A extinção do usufruto não está entre as hipóteses de incidência do imposto previstas em lei; a renúncia ao usufruto não trata de transmissão do bem, sendo apenas consolidação da propriedade plena na pessoa do nu-proprietário”, afirma.

A seguir, Navarro, Chiaradia e Coimbra abordam outros pontos relativos à cobrança do ITCMD.

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Conforme notícias recentes, a Justiça está impedindo a cobrança de ITCMD sobre usufruto de bens. Como funciona esse tributo? A quem cabe a cobrança?

O ITCMD é um imposto de competência estadual, que incide sobre as transmissões de bens e direitos ocorridas por sucessão (causa mortis) ou doação (ato não oneroso). Apesar da competência estadual, há regras gerais no plano nacional para estabelecer os patamares de alíquotas e eliminar as dúvidas nas situações de conflitos entre os estados na cobrança. Atualmente os estados podem estabelecer alíquotas dentro dos patamares de 2% (mínimo) e 8% (máximo), conforme resolução do Senado Federal, que é o competente para essa definição. Cada estado, no entanto, estabelece suas alíquotas, dentro dos patamares, bem como as regras de cobrança — prazos de pagamento, isenções, responsabilidades tributárias etc.

É competência de cada estado cobrar o ITCMD. Esse tributo tem como fato gerador a transmissão de qualquer bem ou direito havido por sucessão (causa mortis) ou por doação.

O ITCMD (em alguns estados nominado pela sigla ITCD) é uma inovação criada pela Constituição da República Federativa do Brasil de 1988. Não existe um imposto com a mesma estrutura nas Constituições anteriores. O constituinte decidiu repartir o antigo ITBI estadual, fixando as transmissões de bens imóveis — e os direitos reais sobre ele incidentes (exceto os de garantia) por ato oneroso entre vivos. A onerosidade ínsita ao ITBI o diferencia e afasta do ITCMD, que incide sobre doações.

A transmissão causa mortis foi elastecida para englobar uma universitas rerum (universalidade de coisas), seja de bens ou direitos, tangíveis ou intangíveis, mobiliários e imobiliários. A tributação das doações antecipatórias junto com a herança é universalmente aceita para se evitar a evasão do imposto. Em verdade, o fato tributável é o acréscimo patrimonial do herdeiro, do legatário, do meeiro, do cessionário (quinhões ou meações) ou do donatário.

O imposto está previsto no artigo 155, I, c/c § 1º, da Constituição de 1988 e a competência para sua instituição foi outorgada aos Estados e ao Distrito Federal.

É de se ressaltar que não existe lei complementar que estabeleça normas gerais sobre o ITCMD, cabendo aos estados e ao Distrito Federal instituí-lo por meio de lei, arrecadar o imposto e, em no exercício de competência legislativa plena (art. 24, § 3º, da Constituição de 1988 c/c art. 34, § 3º, do ADCT), pormenorizar sua estrutura normativa, desde que, frise-se, observado o que está disposto na Constituição.

O § 1º do artigo 155 estabelece duas regras definidoras do estado competente para arrecadar o ITCD: no caso de bens imóveis e respectivos direitos, caberá o imposto à unidade da federação em cujo território está localizado o bem; em relação aos demais bens e direitos, ao estado (ou no Distrito Federal) onde se processar o inventário ou arrolamento, ou tiver domicílio o doador.

Observadas as isenções legais existentes na legislação de cada ente, que via de regra estabelecem um teto monetário até o qual o imposto é repelido, sua incidência se dá, normalmente, sobre a transmissão de bens e direitos pelo de cujus aos herdeiros, por sucessão legítima (ex lege) ou testamentária; no ato em que ocorrer a transmissão por fideicomisso; na doação, com ou sem encargos, ainda que em adiantamento da legítima, dentre outras hipóteses. Cabe observar que é a lei de cada ente que especificará as hipóteses de incidência do imposto, sendo que, frise-se, não podem essas leis contrariar o que estiver estabelecido na Constituição.

Nos estados em que o Poder Judiciário afastou a cobrança de ITCMD (ou ITCD) sobre usufruto, especificamente em São Paulo e Minas Gerais, o imposto está previsto, respectivamente, na Lei SP nº 10.705/00 e na Lei MG nº 14.941/03.

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É pertinente a cobrança de ITCMD sobre bens em usufruto ou as interpretações dos tribunais que têm sido favoráveis aos contribuintes são mais corretas? Quais têm sido os principais argumentos levantados pelas partes?

A discussão deve ser observada pela ótica do Direito civil e não tributário. Assim sendo, creio que não há dúvida de que a criação de usufruto tem natureza de transmissão de direito, ainda que temporária e condicionada. Da mesma forma, a doação apenas da nua-propriedade, com a retenção do direito de usufruto pelo doador, também corresponde a uma transmissão de direito, sujeita a fato futuro para seu pleno exercício. A sistemática do estado de São Paulo, que cria uma ficção no sentido de que o usufruto corresponde a um terço do valor do bem/direito, postergando a incidência dessa parcela do tributo para o momento em que o usufruto se extingue, por morte ou renúncia, é bastante coerente com a realidade civil do exercício desses direitos.

Outros estados, no entanto, inventaram incidências ao exigir 100% do tributo na doação da nua-propriedade e outra cobrança, de igual ou menor valor, conforme o caso, quando da extinção do usufruto. Nesses casos, realmente há abusos e a cobrança não tem base legal. Creio que o problema está na compreensão correta de qual ato civil está sendo praticado e aparentemente essas decisões recentes me parecem equivocadas, pois estariam afastando a incidência em casos de criação de usufruto (que é bem diferente da retenção do usufruto pelo doador da nua-propriedade).

Entendemos que sim, as interpretações dos tribunais, favoráveis aos contribuintes, estão mais corretas. Os principais argumentos dos contribuintes aceitos pelos tribunais são que a extinção do usufruto não está entre as hipóteses de incidência do imposto previstas em lei e que a renúncia ao usufruto não trata de transmissão do bem, sendo apenas “consolidação da propriedade plena na pessoa do nu-proprietário”.

A Constituição estabelece que o imposto incidirá quando da transmissão dos bens e direitos, seja por doação ou transmissão após a morte do de cujus (falecido). Resta claro e incontornável o aspecto material do imposto.

Ocorre que em boa parte dos estados, tem-se a previsão de cobrança de uma fração do valor do bem na instituição do usufruto, que geralmente é feito sobre bens imóveis, podendo também ocorrer em relação a ações, cotas de sociedades ou fundo, dentre outros ativos.

O fisco entende haver uma dupla incidência do imposto: uma no ato da doação do bem para o nu-proprietário, tendo como base de cálculo o valor venal do imóvel e outra da instituição do usufruto, cobrando sobre esta última uma fração do valor venal do imóvel. Nitidamente há um abuso. O Poder Judiciário tem afastado essa última cobrança, entendendo-se legítima a primeira.

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Na sua opinião, as movimentações em torno do ITCMD têm alguma relação com o aumento de planejamentos sucessórios durante a pandemia?

Certamente. O ITCMD acaba sempre sendo devido nas transmissões de patrimônio entre gerações das famílias, seja por sucessão ou por doação. Normalmente as famílias brasileiras resistem em tratar do tema morte e dificilmente se dispõem a discutir os planejamentos sucessórios, o que é um imenso erro e acaba custando grande parte dos patrimônios levados a inventário de forma desorganizada. O escancarar do tema morte, trazido pela violência da pandemia, fez com que muitas famílias se movimentassem nesse sentido e daí a análise das incidências tributárias obrigou ser discutida.

A doação nada mais faz do que antecipar a incidência que iria ocorrer na morte, então é um tema apenas de fluxo de caixa, mas que permite soluções inteligentes para ser mais bem equacionado. Enfim, há várias hipóteses de estruturação das transmissões de patrimônio, especialmente no âmbito dos planejamentos sucessórios, e a busca da solução mais eficiente e segura é parte essencial da definição da estrutura, inclusive para não se assumir riscos desnecessários com discussões judiciais de pouca chance de êxito em relação ao ITCMD.

De certa maneira, sim. Quando um tema está em voga e os contribuintes começam a se movimentar, é natural que desperte no outro lado a necessidade de averiguar o que está acontecendo. Foi o que notamos nesse último ano: com a pandemia e o aumento do número de mortes, os contribuintes viram a necessidade de planejar seu patrimônio, o que, consequentemente, levantou um sinal vermelho aos entes públicos para a fiscalização e intensificação das discussões. O ITCMD é conhecido por ser um imposto “defasado” no que diz respeito ao seu potencial arrecadatório e, com isso, notamos que o Legislativo já vislumbrou a oportunidade de majorar sua alíquota como uma forma de atualizar sua cobrança.

Em muitos casos, quando a doação acontece entre pessoas que estão vivas, opta-se por transferir apenas o título de propriedade, e não o usufruto. Esse instrumento é muito usado em casos de planejamento sucessório, quando se organiza de forma antecipada a distribuição do patrimônio de uma família. Na prática, isso significa que o pai, que ainda vivo transfere a propriedade da casa para o filho, continuará tendo o direito de usufruto (geralmente vitalício) sobre o imóvel, tendo direito a tomar as decisões relativas à fruição e posse imóvel — como, por exemplo, colocá-lo para alugar.

Certamente, considerando os riscos inerentes, a pandemia pressionou as famílias a pensarem mais sobre planejamento sucessório e procurar formas legítimas de se otimizar a incidência de tributos ou de se evitar cobranças abusivas.

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Existe a possibilidade de as alíquotas desse imposto serem majoradas de maneira repentina? A quem cabe o estabelecimento desses percentuais?

Sim, desde que respeitem os patamares definidos pela resolução do Senado (2% a 8%), os estados podem, via lei ordinária estadual, aumentar as alíquotas, com efeitos vigentes no prazo mínimo de 90 dias — lembrando que há quem defenda a aplicação do princípio da anualidade, de modo que somente seria exigível o aumento no ano seguinte, mas não me parece correta essa linha, sendo aplicável apenas a trava nonagesimal. Alguns estados já têm as alíquotas no patamar máximo, mas outros ainda não chegaram a esse nível e, portanto, há esse risco, como, por exemplo, São Paulo. Para que os aumentos sejam acima dos 8% deve haver previamente uma nova resolução do Senado criando novos patamares. Já há proposta em tramitação nesse sentido, elevando a alíquota máxima para 20% e depois a tramitação, nas assembleias estaduais, das respectivas leis ordinárias estaduais promovendo o aumento em cada estado.

Dizer que as alíquotas desse imposto podem ser majoradas de maneira repentina não nos parece tecnicamente a maneira mais correta de dizer que poderão sim ser aumentadas. Ou seja, acreditamos que há um verdadeiro anseio pelo aumento da alíquota do ITCMD, mas para isso é necessário observar os princípios da legalidade e do devido processo legal, razão pela qual não pode ocorrer de maneira repentina. Além disso, a majoração desse imposto está atrelada ao princípio da anterioridade, de modo que eventual majoração somente poderá ser exigida no ano posterior ao seu aumento, observado o limite mínimo de 90 dias. A Constituição Federal determina que o Legislativo é quem tem competência para estabelecer esses percentuais e disciplinar sua cobrança.

A pandemia tem pressionado o aumento de gastos públicos. Com o desaquecimento da economia decorrente da implementação das regras de distanciamento social, houve consequente diminuição da arrecadação, induzindo o Estado a procurar novas formas de arrecadação.

A Constituição de 1988 atribui aos estados a instituição do ITCMD e, por conseguinte, a definição de suas alíquotas, com a condição de que seja respeitada a alíquota máxima fixada pelo Senado Federal. Atualmente, vigora a alíquota máxima de 8%, estipulada pelo Senado por meio da Resolução nº 9/92. Desse modo, os estados podem majorar, por meio de lei, a alíquota do ITCMD a até no máximo a 8%, através de lei ordinária. A resolução ainda estabelece a possibilidade de os estados estipularem alíquotas progressivas (que teve constitucionalidade reconhecida no STF, no julgamento do Tema 21 de repercussão geral) em função do quinhão que cada herdeiro efetivamente receber.

Em São Paulo, já se encontra em fase final de tramitação projeto de lei na Assembleia Legislativa (PL 250/20) que, quando e se aprovado, aumentará a alíquota máxima do ITCMD, que está em 4% hoje, para percentuais progressivos entre 4% e 8% (alíquota máxima aplicada, por exemplo, em Santa Catarina).

No Senado Federal, contudo, tramita o Projeto de Resolução do Senado n° 57, de 2019, que pretende alterar a alíquota máxima do ITCMD de 8% para 16%. Caso isso ocorra, os estados poderão estipular alíquotas progressivas até o novo teto.

Importante destacar que o aumento da alíquota deverá respeitar o princípio constitucional da anterioridade, ou seja, a alíquota majorada apenas será exigida no ano posterior à publicação da lei. Igualmente, deverá ser observado o princípio da anterioridade nonagesimal, de modo que há um prazo mínimo de 90 dias para o início da eficácia normativa.